我們先從（cóng）一個案例說（shuō）起（qǐ）：

某稅務稽查局（jú）對甲公司進行稅務檢查時，發現賬麵每月支付一筆幾十萬元的（de）工資，全年合計幾百萬元。

會計分錄：

借：應付職工（gōng）薪酬——工資

貸：銀行存款

記賬憑（píng）證摘要：臨時工工資

原始（shǐ）憑證：工（gōng）資表

檢（jiǎn）查認定：上述支（zhī）出並非（fēi）臨（lín）時工（gōng）工資，實質上屬於勞（láo）務費用，且未取得發票，不能稅前扣（kòu）除，依法補繳企業所得稅、加收滯納金、處以罰款。

那麽，臨（lín）時工工資和勞務費用有什麽區別？什麽樣的支出才能作為臨時工工資稅前扣除？支付（fù）臨時工工資需要發票嗎？

一、稅（shuì）法並不排斥“臨時工”

稅法層麵（miàn）上，無論個人所得稅，還是企業所得稅，並未對於（yú）正式工、臨時工區別對待，而是一致視為企業職工。

《國家稅務（wù）總局（jú）關於（yú）企業所得稅應納稅所得額（é）若幹稅務處理問（wèn）題的公告》（國家稅務總（zǒng）局（jú）公告2012年（nián）第15號）第一條“關於季節工、臨（lín）時工等費用稅前扣除問題”規定，企業因雇用季節工、臨時工、實（shí）習生、返聘離退休人員，應區分（fèn）為工資（zī）薪（xīn）金支出和職工福利費支出，並按《企業（yè）所得稅法》規定在企（qǐ）業所得稅前扣除。其中屬於工資薪金支出的，準（zhǔn）予計入企業（yè）工資薪金總額的基（jī）數，作為計算（suàn）其他（tā）各項相關費用扣除的依據。

二、工資必須實際支（zhī）付

根據（jù）《中華人民（mín）共和國企業所得稅（shuì）法實施條例》第三（sān）十四條相關規定，企（qǐ）業發生的（de）合理的工資、薪金支出（chū），準予扣除。前款所稱工資、薪金，是指企業（yè）每一納（nà）稅年度支付給（gěi）在本（běn）企業任職或者受雇的員工的所有現金形式或者非現金形式的勞（láo）動報酬，包括基本工資、獎金、津貼（tiē）、補（bǔ）貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任（rèn）職或（huò）者受雇（gù）有關的其他支出。《實施條例》第三十四條所稱的“合理工資薪金”，是指企業按照股東大會、董事會、薪酬委員會或相關管理機構（gòu）製訂（dìng）的工資薪金製度規定實際（jì）發放（fàng）給員工的工資薪金。

那麽問題（tí）是：上述工資企業（yè）支付（fù）、發放了嗎？

從會計分錄來看，甲公司減少了銀行存款，但是其原始憑證（zhèng）並無銀行（háng）存款減少憑單；上述業務記載了支付臨時工工資，然（rán）而公司除了一張自（zì）製工資表，並無通過銀（yín）行賬戶轉款（kuǎn）給名單人員工資賬戶的任何記（jì）錄。此項業務憑證根（gēn）本不能支付該（gāi）業務的真實性！

三、職（zhí）工應當納入全員個稅申報

《國家稅務總局關於企業工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》（國稅函〔2009〕3號）規（guī）定，企業對實際發放的（de）工資薪金，已依法履行了代扣代繳個人所得稅義（yì）務（wù），是職工（gōng）工資稅（shuì）前扣除的條件之一。

根據《中華人民共和國個人所得稅法》第（dì）八條、第九條相關規定，個人所得稅，以所得人為納稅（shuì）義務（wù）人，以支付所得的單位或者個人為扣繳義務人。扣繳（jiǎo）義務人應當按照國家規定辦（bàn）理（lǐ）全員全額扣繳申報。扣繳義務（wù）人每月所扣的稅款，自行申（shēn）報納稅人每月應（yīng）納的稅款，都應當（dāng）在次月十五日內繳入國庫，並向稅務機關報送納稅申報表。而《個人所得稅全員全額（é）扣繳申報管理暫行辦（bàn）法》規定，扣繳（jiǎo）義務人必須依法履行個人所得稅全員全額扣繳申報義務。扣繳義務人向個人支付應稅所得時，不論其是否屬於本單位人（rén）員、支付的應稅所得是否達到納稅標準（zhǔn），扣繳義務人應（yīng）當（dāng）在代扣稅（shuì）款的次月（yuè）內（nèi），向主管稅務機關（guān）報送其支付應稅所（suǒ）得個人的基本信（xìn）息、支付所得項目和數額、扣繳（jiǎo）稅款數額以及其他相（xiàng）關涉稅信息。

然而（ér），甲公司並未將上述人員納入全員全額扣繳（jiǎo）個人所得稅申報係統。對此，甲公（gōng）司財務人（rén）員的解釋是（shì），這些人員並未與公（gōng）司簽訂勞務合同，沒有雇傭關係，所以沒有申報個人所得稅。

四、關於（yú）工資、薪金（jīn）所得（dé）與勞務報酬（chóu）所得（dé）的區分問題

甲公司對於上述人員既然沒有雇傭關（guān）係，則又要（yào）區分為兩種情況：

一是（shì）勞務派（pài）遣。根據《國家稅務總局關於企業工資薪金和職工（gōng）福利費等支（zhī）出稅前扣除問（wèn）題的（de）公告》（國家（jiā）稅務總局公告2015年第34號）第三（sān）條“企業接受外部勞務派遣用工支出稅前（qián）扣除問題”：企業接受外部（bù）勞務派遣用工所實際發生的費（fèi）用，應分兩種情（qíng）況按規定在稅（shuì）前扣除（chú）：按照協（xié）議（合同）約定直接（jiē）支付給勞務（wù）派遣公司的（de）費用，應作為勞務費支出；直接支付給員工個人的費用，應作為工（gōng）資薪金支出和職工福利費支（zhī）出。其（qí）中屬於工資薪金支出的費用，準予計入企業工資薪金總額的基數，作為計算其他各項相關費用扣除的依據。

二是獨立（lì）勞務（wù）。參考（kǎo）《征收個（gè）人所得稅若幹問題的規定（dìng）》（國稅發〔1994〕89號）第十九條規定（dìng），工資、薪金所得是屬於非獨立個人勞務活動，即在（zài）機關、團（tuán）體、學校、部隊（duì）、企事業單位及其他組織中任職、受雇而得到的報酬；勞（láo）務報酬所得則是個人獨立從事各種技藝、提供各項勞務取得的報酬（chóu）。兩者的主要區別在於，前者存在雇傭與被雇傭關係，後者則不（bú）存在這種關係。

綜合上述（shù）分析，企業對於非正式職工工（gōng）資（zī）處理可以區分以下四（sì）種情形：

第一種，存（cún）在雇傭關係（xì）、從（cóng）事非獨立勞務的臨時工，按照工資處（chù）理，不必取得發票，但（dàn）需要依法代扣代（dài）繳個人所（suǒ）得稅（shuì）；

第二種，存在勞務派遣關係，且直接支付個人（rén）費用，按照工資處理，不必取得（dé）發票（piào），但需要依（yī）法代扣代繳個（gè）人所得稅；

第三種，存在勞務派（pài）遣關係，但向勞務派遣（qiǎn）公司支付費用，按照勞務費用處理，需要取得發票（piào）；

第（dì）四種，簽訂勞務、服務合同，從事獨立勞務活（huó）動，按照勞務費用處理，需要取得發（fā）票。

注1

國家（jiā）稅務總局關於發布《企業所得稅稅前扣除憑證管理辦法》的公告（國家稅務總（zǒng）局公告2018年第28號）第九條（自2018年7月1日起施行），企業在境內發（fā）生的支出項目屬於增（zēng）值稅應稅項目的，……對（duì）方為……從事小（xiǎo）額零星經營業務的個人，其支出以稅（shuì）務機關代開的發票或者收（shōu）款憑（píng）證及內部憑證作為稅前扣除（chú）憑證，收（shōu）款憑證應載明收款單位名稱、個人姓名及身份證號、支出項目、收款金（jīn）額等相關信息。小額零星經（jīng）營業（yè）務的（de）判斷標準是個人（rén）從事應稅項目經營業務的銷售額不超（chāo）過（guò）增值稅相關政策規定的起征點。

注 2

這裏要區分“個體工商戶的生產、經營所得”和“勞務報（bào）酬所得”。前者是指個人從事工業、手工業、建築業、交通（tōng）運輸（shū）業、商業、飲食（shí）業、服務業、修理業以（yǐ）及其（qí）他行業生產、經營取得的所得；或者（zhě）經政府有關部門批準（zhǔn），取得執照（zhào），從事（shì）辦（bàn）學、醫療、谘詢以及其他有償服務活動取得的所得，以及與生（shēng）產、經營有關的各（gè）項應納稅所得（dé）。後者是指個人從事（shì）設（shè）計、裝潢（huáng）、安裝、製圖、化驗、測（cè）試、醫療、法律、會計、谘詢、講（jiǎng）學、新聞、廣播、翻（fān）譯、審稿、書畫、雕刻、影視、錄音、錄像、演出、表演、廣（guǎng）告、展覽、技術服務、介紹服務、經紀服務、代辦服務以及其他勞務取（qǔ）得的所得。“個體工商戶的生產、經營所得”由納稅人自行申報繳納（nà）個人所得稅， “勞務報酬所得”亦應由企業履行（háng）代扣代繳（jiǎo）個人所得稅義務。

而本案例中，由於（yú）甲公司不能說（shuō）明其業務真實（shí）性、且（qiě）未納入全員全額個人（rén）所得稅申報，鑒於（yú）巨大的稅收風險考慮，其（qí）負責人和財務人員最（zuì）終向稅（shuì）務稽查人員（yuán）提供了真實的貨物運輸合同並說明了實情：由於公司運輸費用主要通過個人（rén）車主承運（yùn），且（qiě）個人車（chē）主出於稅收負擔考慮（lǜ）不願意為公司依法到稅務機關代.開.發.票，因此（cǐ）公司通過編造工資表列支大（dà）額運輸費用。由於檢查時（shí）已（yǐ）經超過了所屬年度企業所（suǒ）得稅匯算清繳期間，甲公司也無法依（yī）法補充（chōng）取得上述發票，因此（cǐ）甲公司最終接受了稅務（wù）稽查局的處理、處（chù）罰決定，按（àn）照規定期限履行上述義務並進行了整改。