全麵營改增（zēng）以後，不同業務（wù）與行業，適用稅率的差異比較大，很多企業在開展具體業務或簽訂合同時，人為的簽訂適用稅率或開具不同稅率的發票，殊不知，增值稅稅收的繳納不僅與行業（yè）有（yǒu）關（guān），同時也與特殊政策有關，是需要綜合考慮的。

今天昆山代理記賬（zhàng）一起學習合同簽訂與發（fā）票開具（jù）不一（yī）致，帶來（lái）的涉稅風險。

業（yè）務案例（lì）一

合同簽訂時：

A企業在銷售機器設備的同（tóng）時提供安裝，但是在合同簽訂時，並未對其設備銷售金額（é）與安裝金額分別體現，而是（shì）合並簽訂合同金額條款,如：銷售XX機（jī）器設備並負責安裝，銷售金額100萬元（提供正規有（yǒu）效的發（fā）票）。

發票開具時（shí）：

A企業在開具（jù）銷售（shòu）發（fā）票時，分別羅列了銷售金額（é）與安裝金額：

1、機器設（shè）備,金額:68.97萬元,稅金:11.03萬元（68.97*16%）合計80萬元；

2、設備安裝費,金額:19.42萬元,稅金:0.58萬元（19.42*3%）合計20萬元。

政策（cè）依據（jù）：

一般納稅（shuì）人銷售自（zì）產機器設備的同時提供（gòng）安裝服務，應分別（bié）核算機器設（shè）備和安裝服務的銷售（shòu）額，安裝服務（wù）可以按照甲供工程選（xuǎn）擇適用簡易（yì）計稅方法計稅。

一般（bān）納稅人銷售外（wài）購機器設備的同時提供安裝服務，如果已經按照兼營的有關規定，分別核算機器設備和安裝服務的（de）銷售額，安裝服務可以按照甲供工程選擇適用簡易計稅方法計稅。（國家稅務總局（jú）公告2018年第42號）

風險解析：

通（tōng）過對以上政策的分析，A企業在銷售機（jī）器設備時，安裝（zhuāng）部（bù）分（fèn）要享受簡易計稅，必須“分（fèn）別核（hé）算（suàn）”，這裏所指的分別核算，不僅僅是指會計處理上的分別核算，合同簽訂時，機器（qì）設備與安裝金額也應該分別羅列與體現。

否則，合同簽訂與發票開具不（bú）符將存（cún）在（zài）極大的涉稅風險。

業務案例二

合同簽訂時：

城東建築公司承接了一EPC項目，總包金額1億元（yuán），其中：設計（jì）費1000萬、材料采（cǎi）購5000萬、建築施工4000萬。

EPC是指公司受業主（zhǔ）委托，按照合同約定對（duì）工程建設項目的設計、采（cǎi）購、施工、試運行等實行全過程或（huò）若幹階段的承包（bāo）。通常公司在總價合同條件（jiàn）下，對其所承包（bāo）工程的質量、安全、費用和進度進行（háng）負責，因而又被稱（chēng）為“交鑰匙工（gōng）程”。

城東建築公司在與業主簽（qiān）訂合同時，在合同條款中注明，設計部分向業主提供適用稅率6%的增值（zhí）稅專用發票、采購部分向業主提（tí）供適用稅率16%的增值稅專用發票（piào）、施工部分向業主提供（gòng）適用（yòng）稅率（lǜ）10%的增值稅專用（yòng）發票。

發票開具（jù）時：

1、設計費,金額:943.40萬元（yuán）,稅金:56.60萬元（943.40*6%）合計1000萬元；

2、材料（liào）,金額:4310.34萬元,稅金:689.66萬元（yuán）（4310.34*16%）合計5000萬元；

3、建築服務,金額:3636.36萬元,稅金:363.64萬元（3636.36*10%）合計4000萬元；

政策依據

根據財稅[2016]36號文附件1：《營業（yè）稅改征（zhēng）增值稅（shuì）試點實施辦法》

第四十條規定：一項銷售行為如果既涉及服務又涉及貨（huò）物（wù），為混合銷售。從事貨（huò）物的（de）生產、批發或（huò）者零售的單位（wèi）和個體工商戶的混合（hé）銷售行為，按照銷售（shòu）貨物繳納增值稅；其他（tā）單位和個體工商（shāng）戶的混合銷售行為，按照銷（xiāo）售服務繳納增值稅。

本條所稱從事貨物的生產、批發或者零售的單位和個體（tǐ）工商戶，包括以從事貨（huò）物的生產、批發或者（zhě）零售為主，並兼營銷售服務的單位和個（gè）體（tǐ）工商戶在內。

第四十（shí）一條規定：納稅人兼營免稅、減稅項目（mù）的，應（yīng）當分別核（hé）算免稅、減（jiǎn）稅項（xiàng）目的銷售額；未分別核算的，不得免稅、減稅。 

政策解析

一（yī）、國家層麵

通過對財稅[2016]36號文政策的解（jiě）析得出“混合銷（xiāo）售行為”為：

1、一項（xiàng）銷售或服務行為；2、既涉及服務又涉及貨物；3、以貨（huò）物（wù）為主按照銷售貨物繳納增（zēng）值稅，其他按照銷售服務繳納增值稅。

通過對財稅[2016]36號文政策的解析得出“兼營銷售行為”為：

1、不同客戶；2、不同的服務項目；3、適用不同的稅率（lǜ）。

也就是說，兼營與混合銷售（shòu）最大的區別就在於，是否是同一（yī）項行為，如果是同一（yī）項行為，適用同一（yī）個稅率。 

二、地方層麵

1、《河南國稅營改增問題快速處理機製 專期十六（liù）》問題四：

EPC是（shì）指公（gōng）司受業主委托，按（àn）照合同約定對工（gōng）程建設項目的設計、采購、施工、試運行等實行全過程（chéng）或（huò）若幹階段的承包。通常公司在總價合同條件下，對（duì）其所承包工程（chéng）的質量、安全、費（fèi）用和進度進行負責。請問EPC業務是否屬於（yú）混合銷售？

答複（fù）：EPC業務（wù）不屬（shǔ）於混（hún）合銷售行為，屬於兼營行為，納稅人（rén）需要針對EPC合同中不同的業務分別進行核算，即按各（gè）業務適用的不同稅率分別計提銷項稅額。

2、深圳國稅口（kǒu）徑（營改增操作（zuò）指引，官網無，稅務內部文件）：

建築企業受業主（zhǔ）委托，按照合同約定承包工程（chéng）項目的設計、采購（gòu）、施工、試運行等全過程或若幹階（jiē）段的EPC工程項目，應按建築服務繳（jiǎo）納增值稅。 

三（sān）、分析結論

通過對以上國家層麵、地方層麵的分析得出以下結論：

1、混合銷售、兼營銷售在界定上，目前存在有（yǒu）不清晰的地方，至少在（zài）實際執行的過程中，地域上有差異；

2、營改增後，不適用“混合銷售”的特殊業務，國家有針對（duì）性的政策（cè）文件（如：本文案例一中的2018年第42號公（gōng）告），言下之意，EPC業務沒有特殊政（zhèng）策規定，屬於同一客戶（hù）、同一（yī）行（háng）為（wéi）、應適用同一個稅率的混合銷售；

3、城東建築公司在簽訂（dìng）合同（tóng）時，在合同條款中注明，設計部分向業主提供適用稅率6%的增（zēng）值稅專用發票、采購部分向業主提供適用稅率16%的增值稅專用發票、施工部分向業（yè）主提供適用稅率10%的增值稅（shuì）專用發票。更多的情況是需要按其主營業（yè）務“建築服務”繳納增值稅。

所以說，企業在簽訂合同或開展業務時，將本屬於混合銷售（shòu）的業務按兼營行業為納稅，也是存（cún）在極大的涉稅風險。